ISD

En las adquisiciones por causa de muerte, constituye la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) el valor neto de la participación individual de cada causahabiente en el caudal hereditario, entendiéndose como tal el valor de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueran deducibles.

No obstante, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) establece una serie de reglas especiales para la determinación de dicha base imponible, entre las cuales destaca la prevista en su artículo 11, que versa sobre una serie de bienes que la Administración entiende que deben formar parte del cómputo del caudal relicto, pese a que no formen parte del patrimonio del causante en el momento en que se produce su fallecimiento, tratándose de una cautela legal prevista por el legislador para que no se eluda la progresividad fiscal del Impuesto en las adquisiciones por herencia que resulta desconocida para la gran mayoría de los contribuyentes.

Entre dichos bienes que, según el artículo 11 de la LISD, deben adicionarse a la masa hereditaria a efectos de la determinación de la participación individual de cada heredero, se encuentran los siguientes:

a. Los bienes de toda clase que hubiesen pertenecido al causante de la sucesión hasta un año antes de su fallecimiento y estuvieran en poder de un heredero, cónyuge, legatario, pariente dentro del tercer grado o cónyuge de cualquiera de ellos o del causante.

Por lo tanto, si el bien en cuestión estuviera en poder de una persona extraña (es decir, ajena a las previamente indicadas), no operaría dicha presunción.

Esta presunción quedaría desvirtuada mediante la justificación suficiente de que en el caudal figuran incluidos, con valor equivalente, el dinero u otros bienes subrogados en el lugar de los desaparecidos.

b. Los bienes y derechos que durante los tres años anteriores al fallecimiento hubieran sido adquiridos a título oneroso en usufructo por el causante y en nuda propiedad por un heredero, legatario, pariente dentro del tercer grado o cónyuge de cualquiera de ellos o del causante.

En consecuencia, a quien perjudica exclusivamente esta regla especial es al adquirente de la nuda propiedad, bien por haberla adquirido por compraventa de un tercero que, al mismo tiempo, vendió el usufructo al fallecido, bien por haberla adquirido por compra del propio fallecido, en cuyo caso correspondería liquidar el ISD por el pleno dominio del bien o derecho.

Esta presunción quedaría desvirtuada mediante la justificación suficiente de que el adquirente de la nuda propiedad satisfizo al transmitente el dinero o le entregó bienes o derechos de valor equivalente, suficientes para su adquisición.

c. Los bienes y derechos que hubieran sido transmitidos por el causante reservándose el usufructo durante los cuatro años anteriores a su fallecimiento, como sucedería en un supuesto de cesión de acciones con reserva de cobrar lo dividendos por el transmitente.

En este caso, si existiera contraprestación en metálico o precio cierto, estaríamos ante una transmisión onerosa.

La adición realizada al amparo de esta presunción perjudicaría exclusivamente al adquirente de la nuda propiedad, que sería considerado como legatario si fuese persona distinta de un heredero y al que se liquidaría el Impuesto por la adquisición «mortis causa» del pleno dominio del bien o derecho de que tratase.

Esta presunción quedaría desvirtuada mediante la justificación suficiente de que en el caudal hereditario figura dinero u otros bienes recibidos en contraprestación de la transmisión de la nuda propiedad por valor equivalente.

d. Los valores y efectos depositados cuyos resguardos se hubiesen endosado, si con anterioridad al fallecimiento del endosante no se hubiesen retirado aquéllos o tomado razón del endoso en los libros del depositario, y los valores nominativos que hubiesen sido igualmente objeto de endoso, si la transferencia no se hubiese hecho constar en los libros de la entidad emisora con antelación al fallecimiento del causante.

La adición realizada en base a este artículo afectaría exclusivamente al endosatario de los valores, que sería considerado como legatario si no tuviese la condición de heredero.

No tendría lugar esta presunción si se pudiese justificar que el precio o equivalencia del valor de los bienes o efectos transmitidos se ha incorporado al patrimonio del vendedor o cedente y figura en el inventario de su herencia, que ha de ser tenido en cuenta para la liquidación del impuesto, o si se justifica suficientemente que la retirada de valores o efectos o la toma de razón del endoso no ha podido verificarse con anterioridad al fallecimiento del causante por causas independientes de la voluntad de éste y del endosatario. Lo dispuesto en este párrafo se entenderá sin perjuicio de lo prevenido bajo las letras a), b) y c) anteriores.

No obstante lo expuesto hasta ahora, no habría lugar a las adiciones a que se refiere dicho artículo cuando por la transmisión onerosa de los bienes se hubiese satisfecho por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) una cuota superior a la que hubiese correspondido en el ISD, en cuyo caso no procedería la adición.

Por otro lado, si la cantidad ingresada por el ITPAJD fuese inferior, sí que procedería la adición de bienes, pero podría deducirse de la liquidación del ISD lo pagado por el ITPAJD.

Desde el Departamento Fiscal de Devesa&Calvo Abogados estaremos encantados de responder a cualquier consulta que pueda surgirle en relación con la presente materia.

Jezabel Silla-Baixauli Pérez

Letrada del Área Fiscal de Devesa&Calvo Abogados

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